• 17 de enero de 2022

Futuro pretérito del IVA

Modificación de la Directiva 2006/112/EC en relación con los tipos del IVA

El ECOFIN del 7 de Diciembre ha aprobado un borrador de Directiva, que modifica la Directiva 2006/112/EC en relación con los tipos del IVA. El cambio es transcendente no solo por las posibilidades que abre a los Estados Miembros en la utilización de tipos reducidos y exenciones con derecho a deducción, sino porque supone también una inflexión en materia de  los principios de simplicidad y uniformidad característicos del Impuesto, que fueron objetivos de las Reformas del 92 en adelante, hasta la renuncia en 2016 a la aspiración del gravamen en origen en el tráfico internacional de bienes y servicios.

Se piensa ahora que bajo un sistema en que las entregas de bienes y las prestaciones de servicios serían gravadas en el Estado Miembro de destino, los oferentes no verían beneficios significativos en establecerse en un Estado Miembro con tipo bajo. Y también que, bajo tal sistema, una mayor diversidad de tipos de IVA no debería descomponer el funcionamiento del Mercado Único ni crear distorsiones de la competencia. Nuevo cambio de paradigma, por tanto, de retorno al pasado en cierta manera, que posibilita el paso que ahora se da de conceder mayor flexibilidad a los estados Miembros en el establecimiento de tipos.

Desde el punto de vista práctico esto no es ni bueno ni malo. Es distinto. Es pragmático reconocer las dificultades y riesgos (de fraude sobre todo) de establecer en este momento a toda costa la imposición en destino; es realista pensar que en una Unión Europea más nacionalizada, al menos temporalmente, es lo que prefieren los Gobiernos miembros y es comprensible que, desde el interés de los contribuyentes, la proliferación de tipos puede llegar a parecer más justa que el mantenimiento de un tipo único. Políticas coyunturales de la Unión en materia de salud y medioambientales apoyan también el establecimiento y la aplicación de tipos reducidos.

A algunos puristas y funcionarios les puede parecer que se han perdido 30 años de esfuerzos por la neutralidad y la simplificación del IVA, que podrían haberse dedicado a otros empeños, pero lo mismo cabría decir de otras veleidades tributarias que van desfilando por los ordenamientos tributarios internacionales. Lo único que pasa en el fondo, es que el IVA tiende de momento a su formato original -aunque ya no puede recuperarle íntegramente- que era sólido técnicamente y muy aplaudido por la academia y la administración. Supongo que nuestros GRANDES (Román Ortiz, Julio Banacloche o Luis Fernando Alemany) nos dirían que el gravamen en destino dificulta la libre circulación de bienes y servicios y facilita las disparidades en el Impuesto. No digamos los PADRES de la criatura (LAURÉ o SHOUP). Pero tampoco puede hacerse cuestión doctrinal del actual movimiento, muy determinado por razones de oportunidad.

A partir de aquí, lo que hay que tratar de entender es el escenario en el que nos encontraremos si el Proyecto de Directiva llega a aprobarse definitivamente tal como está y que oportunidades se abren en la configuración de los tipos españoles del IVA.

La estructura de tipos que contempla la Directiva es como sigue:

Un tipo standard, general o normal, como queramos llamarle. En España el tipo impositivo general del art. 90 de la LIVA, actualmente del 21%.

Dos tipos reducidos respecto al standard, pero no inferiores al 5%, para un máximo de 24 de los bienes y servicios relacionados en el Anexo III de la Directiva 2006/112/CE.

En España se aplica un tipo del 10% en virtud del art. 91. Uno, de la LIVA a 8 supuestos de entregas de bienes, 13 de prestaciones de servicios y 5 operaciones particulares.

Un tipo reducido más, inferior al 5% y una exención con derecho a la deducción del IVA soportado, para un máximo de 7 de los bienes o servicios relacionados en el mismo Anexo III que se entiendan normalmente destinados a la satisfacción de necesidades básicas, incluidas las culturales, pero también a los paneles solares.

En España se aplica el tipo del 4% (art. 91. Dos), en 6 supuestos de entregas de bienes, cada uno de los cuales puede englobar diferentes productos u operaciones y 3 supuestos de prestaciones de servicios. Desde nuestro ingreso en la Unión Europea se nos negó la posibilidad de establecer exenciones con derecho a la deducción de Iva soportado que entonces eran patrimonio fundamentalmente de los británicos.

Sobre esta estructura sobrevuela el principio de igual tratamiento entre los Estados miembros en línea con el cual se concede la opción a cualquier Estado de aplicar tipos reducidos a bienes o servicios que ya los tengan en otros Estados miembros como consecuencia de derogaciones especiales previas. Pero para evitar la proliferación excesiva de tipos reducidos se establecen plazos para adaptarse al número máximo de supuestos que se establece y para suprimir las derogaciones complementarias existentes el 1 de enero de 2021.

El nuevo enfoque induce cambios de calado en la Directiva 2006/112/EC, no solo para fijar la estructura de tipos que hemos descrito, sino también para dejar claro que los tipos reducidos deberían ser normalmente aplicables a lo largo de toda la cadena comercial de los bienes y servicios elegidos; corregir las normas de localización territorial de la entrega de servicios por medios electrónicos para poder gravarles en el lugar donde esté establecido el prestatario y como colofón actualizar la lista de bienes y servicios seleccionables para la aplicación de los tipos reducidos del Anexo III y la exención con derecho a la deducción del IVA soportado, según el principio de igual tratamiento.

En esta actualización del Anexo III es donde hay que buscar oportunidades de mejora para algunas situaciones no satisfactorias que se experimentan en la práctica española del IVA. El preámbulo del Proyecto de Directiva explica los aspectos más importantes de su modificación de la lista de bienes y servicios susceptibles de sujetarse a tipos reducidos:

• Se incluyen los paneles solares para promover el uso de energías renovables en línea con los objetivos medioambientales y de descarbonización de la Unión y en la misma línea los sistemas de calefacción ajustados a los criterios de la normativa medioambiental.

• La necesidad de digitalización de la economía justifica la inclusión de los servicios de acceso a Internet y de las actividades de transmisión de datos en vivo incluidos eventos presenciales.

• El principio de neutralidad lleva a establecer el mismo trato de ciertas entregas de bienes para las operaciones de renting o leasing sobre los mismos. Singularmente equipamiento médico.

• De la necesidad de seguridad jurídica resulta una importante aclaración con proyección en nuestro ordenamiento civil y fiscal, como es que en el caso de las organizaciones dedicadas al bienestar social, es su actividad general y los objetivos de la organización como un todo, independientemente de quien es el último beneficiario de los bienes o servicios que proporcionan, lo que debería determinar la aplicación de un tipo deducido.

• Las razones sociales subyacen también en el ajuste de algunos epígrafes relacionados con la capacidad económica de los consumidores y con objetivos de interés general (productos farmacéuticos y de higiene, salud, cultura, arrendamiento de vivienda, ropa de niños, etc..). Aparte la consideración coyuntural de los bienes que protegen la salud pública y han demostrado ser herramientas cruciales en la lucha contra el COVID-19.

• Finalmente, entre los nuevos epígrafes hay que destacar uno de gran singularidad jurídica, porque enlaza con los debates históricos sobre la compatibilidad de un impuesto sobre el consumo con la necesidad de defensa jurídica. Ahora se concede la posibilidad de optar a un tipo reducido al menos, a los servicios legales en los tribunales laborales y a los servicios de la Abogacía de Oficio, lo que constituye un precedente incompleto y probablemente insatisfactorio, pero útil como orientación de futuro.

El Proyecto pasa ahora al Parlamento Europeo que debería pronunciarse antes de abril del año que viene, para luego aprobarse formalmente por el Consejo. Las medidas nacionales consecuentes con la Directiva deberían estar preparadas para entrar en vigor el 1 de enero de 2025. Parece lejos la fecha, pero el tiempo pasa rápido en estas incorporaciones de normativa armonizada donde no es infrecuente que las autoridades nacionales incumplan plazos.

Y ya se me ocurren dos cuestiones donde los planteamientos de esta Directiva mejorarían mucho algunos rozamientos que genera la regulación del IVA actualmente vigente.

El primero afecta a la situación de las personas con discapacidad, cuyo disfrute de los tipos reducidos en la adquisición de los productos que necesitan para aliviar su discapacidad, está actualmente condicionado a que sean de uso personal exclusivo para el discapacitado, lo que no es realista en términos de discapacidad y de eficiencia económica o estímulo empresarial a producir dichos bienes. Según el Proyecto de Directiva va a bastar con que los bienes resulten indispensables para compensar y superar la discapacidad siendo normalmente destinados al uso de los discapacitados. Sería urgente incorporar esta perspectiva subjetiva en la aplicación de nuestro impuesto, y al menos en la producción de criterios administrativos. Se trata de ayudar a compensar y superar discapacidades.

El segundo a las entidades sin fin de lucro dedicadas a la consecución de fines de interés general, que soportan el IVA sin posibilidad de recuperación, en detrimento de la potencialidad de aplicación de sus recursos a los fines de interés social que desarrollan. Parece evidente que pueden ser destinatarias idóneas de la exención o tipo cero con derecho a devolución, incorporados en la nueva estructura de tipos que contempla la Directiva.

La principal amenaza de esta regulación es la limitación del número máximo de supuestos acogibles a las distintas fórmulas de tipos reducidos, que puede generar conflictos de interés entre los sectores contemplados para entrar en la lista y para disfrutar del mejor tipo reducido posible.

Y así termina el año con plena vitalidad tributaria. Igual empieza el 2022, en el que esperamos con gran interés el informe de los expertos sobre la Reforma Tributaria y las conclusiones del Pilar 2. FELIZ AÑO a pesar de ello.

FUENTE: EL DERECHO.COM